20%、35%、25%，合伙企业“经营所得和其他所得”或许不是穿透

　　合伙企业的“先分后税”，或许源自1986年开始的经济联合组织、联营企业的“先分后税”，1993年，新财务制度实施后，联营企业利润一律实行“先税后分”办法，原“先分后税”办法停止执行。

　　1993年，个人所得税法修订，停止征收城乡个体工商户所得税和个人收入调节税(国内版的个人所得税)，增加个体工商户的生产、经营所得。

　　自2000年1月1日起，对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税，其投资者的生产经营所得，比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。

　　通常对此类“先分后税”称为穿透，但我们认为穿透的说法或许并不准确。

　　虽然理论上个体工商户、个人独资、合伙企业取得与生产、经营活动无关的各项应税所得，应按规定分别计算征收个人所得税(即穿透)，但目前只有规定对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税，和创投20%个税，对其他所得并无单独计税即穿透的规定，并规定对从事股权(票)、期货、基金、债券、外汇、贵重金属、资源开采权及其他投资品交易取得的所得，应全部纳入生产经营所得，依法征收个人所得税。

　　“标准”投资架构：个人-公司-经营资产及投资资产，公司缴纳企业所得税，个人取得股权投资分红，两道所得税各行其是。

　　合伙企业下，个人-合伙企业-经营资产及投资资产，合伙企业不缴纳所得税，穿透的话，应将经营和股权投资等直接由个人按分类所得缴纳个人所得税，但回顾上述经营所得的历史即可知，个体工商户、个人独资、合伙企业原先同样存在经营实体层面缴纳所得税和个人分红要缴纳个人所得税这样一个两道所得税，而1993年新个人所得税法无非是将这样两道所得税合并为一道经营所得个人所得税，“先分后税”并非完全的穿透，这样和“标准”投资架构的税负不会相差太远，平衡了税负。

　　自然人A、B分别以100万出资设立合伙企业D(分别持有50%的份额)，合伙D以200万出资设立公司E，经过经营，公司E公允价值为1000万。B以500万将全部50%份额转让给C，B按财产转让所得(500万-100万)*20%=缴纳个人所得税。后合伙企业D出售公司E股权取得1000万转让收入，C应按经营所得税5%-35%的累进税率(1000万元-200万元)*50%=400万元的所得缴纳个人所得税。(本案例引用自微信公众号金杜研究院的几篇系列文章)

　　因此得出合伙企业这样导致重复纳税和计税基础需穿透的结论。

　　不得不说，上述案例中，把合伙企业D换为公司D，存在同样的“重复纳税”。

　　自然人A、B分别以100万出资设立公司D(分别持有50%的份额)，公司D以200万出资设立公司E，经过经营，公司E公允价值为1000万。B以500万将全部50%份额转让给C，B按财产转让所得(500万-100万)*20%=缴纳个人所得税。后公司D出售公司E股权取得1000万转让收入，公司D缴纳企业所得税，分红给C，C按股息红利缴纳400万元所得*20%的个人所得税。

　　仅看个人所得税这一道，彷佛是20%与35%的税负差，但把企业所得税考虑进来，就是35%与(25%+20%，不能简单相加)的税负差。

　　认为合伙企业下的“重复纳税”是20%+35%的“重复纳税”，那么公司下就是20%+(25%+20%)的“重复纳税”

　　这显然不是合伙企业税制的问题，毕竟这是依照中国法律、行政法规成立的合伙企业，需要放在国内整体税收法规、税制下考虑。

　　目前“穿透”计税的对外投资分回的利息或者股息、红利，其中股息、红利我们分析过，只可能按20%征收个人所得税，不可能按5%-35%的经营所得征收个人所得税，看前面的股权结构和两道所得税就明白了。

　　除此之外的经营所得和其他所得，都是“先分后税”，不是穿透。

　　整理编辑：万伟华  云南百滇税务师事务所有限公司